EL COSTEO HIBRIDO:   EL AVANCE DE LAS TRADICIONALES Y NUEVAS METODOLOGIAS DE COSTEO                          SILVIA ELENA  MORENO  GARCIA  sielmoga@hotmail.com        EDWIN ANDRES OTALVARO LONDOÑO    otalvaroe@economicas.udea.edu.co              Asesor Temático:  MARIA ISABEL DUQUE ROLDÁN                UNIVERSIDAD DE ANTIOQUIA    FACULTAD DE CIENCIAS ECONOMICAS    DEPARTAMENTO DE CIENCIAS CONTABLES    TRABAJO DE GRADO II    MEDELLIN    2008      EL COSTEO HIBRIDO:   EL AVANCE DE LAS TRADICIONALES Y NUEVAS METODOLOGIAS DE COSTEO          RESUMEN    Toda organización por pequeña que sea necesita conocer cuánto  le está costando, de  la  forma  más  acertada,  producir  un  bien  o  prestar  un  servicio;  y  para  ello  requiere  instrumentos  que  permitan  la  determinación  de  los  costos  de  una manera  razonable,  eficiente  y  oportuna;  y  que  adicionalmente,  el  hallazgo  cuantitativo  de  los  costos  esté  soportado en información de tipo gerencial que apoye la toma de decisiones.     Las metodologías  de  costos  que  existen  actualmente  presentan  ventajas  pero  también  limitaciones  que  serán  abordadas  a  lo  largo  del  texto,  las  cuales  hace  que  pierdan  credibilidad en  las organizaciones a  la hora de  implementarlas para hallar  los costos. Es  por  esto  que  ha  surgido  el  costeo  híbrido,  la  cual  es  una  herramienta  que  permite  combinar  las  fortalezas  de  varias metodologías  de  costeo  al momento  de  la  aplicación   como una herramienta útil para aquellas organizaciones que buscan mejores resultados e  información más confiable para la toma de decisiones gerenciales.        Palabras Claves    Costos, Metodologías de Costeo, Sistemas de Costeo, Costeo Híbrido, Toma de decisiones.                      INTRODUCCIÓN      Las metodologías de costeo han sido  implementadas durante años en  las organizaciones  para la determinación de los costos de los bienes producidos o de los servicios prestados.  Es por esto, que en algunos casos se han convertido en meras técnicas que son utilizadas  repetidamente  pero  que  no  le  aportan  valor  agregado  al  proceso  contable,  ni  a  la  contabilidad de gestión.     Muchas  empresas  encuentran  dificultades  a  la  hora  de  definir  sus  precios  o  tomar  decisiones  en  las  cuales  deban  intervenir  directamente  los  costos,  pues  cuentan  con  información deficiente o inexacta proveniente de la metodología de costeo empleada, por  lo que el costo de sus productos no es más que una vaga aproximación a la realidad, más  no se tiene un conocimiento valioso al momento de tomar decisiones.    Cada  organización  es  diferente  una  de  la  otra,  y  por  lo  tanto  deben  evaluar  detenidamente cuál es la metodología de costeo que más se acomoda a sus necesidades  para  que  la  información  que  ésta  les  brinde  tenga  total  aplicabilidad,  exactitud  y  razonabilidad. Gracias a esta situación,  la administración de costos es un tema que día a  día  va  ganando  más  importancia,  y  en  respuesta  ha  ello  se  han  ido  desarrollando  diferentes metodologías de costeo para que las organizaciones tengan diversas opciones a  la hora de utilizarlas.    Uno de  los principales avances a  los que se ha  llegado es el sistema de costeo híbrido, y  aunque aún no es mucho lo que se pueda encontrar acerca de él por el poco estudio que  ha tenido y por la innovación del término, es una herramienta que permite no solo aplicar  una, si no hasta dos o más metodologías de costeo de una forma combinada para que las  organizaciones puedan  tener  información más exacta y veraz acerca de sus costos, y de  paso,  les brinde mayor  información a  la gerencia que agregue  valor  y que permita una  retroalimentación y perfección en los procesos.      En este artículo se hará un recuento de las diferentes metodologías de costeo que existen,  clasificándolas  entre  tradicionales  y modernas;  así mismo  se  analizarán  las  ventajas  y  desventajas de cada una de ellas aplicadas de manera exclusiva, para por último, explorar  el  concepto  de  costeo  híbrido  y  las  bondades  que  ofrece  la  mezcla  de  diferentes  metodologías de costeo para efectos de determinar  información de costos más precisa y  que de verdad apoye el proceso de toma de decisiones organizacionales.                  LOS COSTOS, SU IMPORTANCIA Y LA DISCUSIÓN   SOBRE LA FORMA DE DETERMINARLOS      Toda empresa entendida como “una unidad económica organizada para la explotación de  una actividad específica, que puede ser la producción, la transformación, la circulación, la  comercialización, la administración o custodia de bienes o la prestación de servicios con el  propósito de obtener una utilidad económica  y  social”  (Cuervo  y Osorio Agudelo, 2007,  pág.3), tiene como pilar fundamental la generación de rentabilidad y la creación de valor.     Para el cumplimiento de este propósito,  toda organización se vale de diferentes medios  que  faciliten  el  reporte  de  información  tanto  económica,  como  social,  para  tomar  decisiones,  proceso mediante el cual se realiza una elección entre varias alternativas para  resolver  diferentes  situaciones.  Con  frecuencia  se  dice  que  las  decisiones  son  algo  así  como  el motor  de  los  negocios  y  en  efecto,  de  la  adecuada  selección  de  alternativas  depende  en  gran  parte  el  éxito  de  cualquier  organización.  Para  esto  se  apoya  en  la  contabilidad, cuyo propósito  fundamental es proporcionar  información  financiera acerca  de la entidad económica. La contabilidad se divide según Sinisterra (2006) en contabilidad  financiera, contabilidad gerencial o administrativa y contabilidad de costos.     La contabilidad financiera por su parte tiene como fin la preparación de informes para los  usuarios  externos  y  tiene  como  objetivo  suministrar  información  a  dichos  usuarios  mediante estados financieros básicos. La contabilidad financiera “informa además sobre el  estado de  la  inversión, evalúa el resultado neto proveniente de  las operaciones, mide  los  cambios  en  el  patrimonio  de  un  período  a  otro, muestra  los  cambios  en  la  situación  financiera y presenta los flujos de efectivo (Sinisterra, 2006, p. 3)    De  otro  lado  la  contabilidad  gerencial  o  administrativa  se  encarga  especialmente  de  la  acumulación y análisis de la información que sea de importancia para los usuarios internos  de la entidad, y que le sirva de base a la gerencia para la planeación, el control y la toma  de  decisiones. Además,  los  informes  que  elabora  son  de  situaciones  específicas  que  le  interesan a la administración de la entidad. Dado que la utilización de la información que  ofrece  la contabilidad gerencial es de carácter  interno,  los  informes son más específicos  que los estados financieros que utilizan los usuarios externos de la información.     De  otro  lado  se  encuentra  la  contabilidad  de  costos  que  es  la  que  hace  referencia  no  precisamente  a  la  presentación  de  información,  sino  más  bien  al  proceso  de  determinación de  los  costos de  los productos que  se  fabrican o de  los  servicios que  se  prestan. La información que se deriva de la determinación de los costos es la que apoya la  elaboración  de  información  tanto  para  usuarios  externos  como  internos.  La  diferencia  entre una y otra utilización, es que en  la  información externa,  los costos  son  reflejados  como un dato general en el estado de resultados, mientras que en la información interna  es presentada con mayor detalle. En concordancia con  lo anterior se puede decir que  la  contabilidad de costos apoya a  la contabilidad  financiera y a  la contabilidad gerencial o  administrativa.    De conformidad con el Diccionario de Términos Contables para Colombia, la contabilidad  de costos es un subsistema contable que suministra la información para medir los costos  de un producto o servicio, y el rendimiento y el control de las operaciones. El conjunto de  operaciones del  subsistema,  la  identificación,  la medición, el  registro,  la  información, el  análisis  y  la  evaluación  de  los  costos  y  las  operaciones,  se  realizan  en  conjunto  con  elementos  diferentes  e  integrados,  propios  del  subsistema,  pues  suple  requerimientos  específicos e internos del ente económico, y no generales.     A  partir  de  esta  definición  se  puede  decir  que  la  contabilidad  de  costos  es  de  vital  importancia para las organizaciones en su objetivo de generar rentabilidad, puesto que los  costos son una variable imprescindible dentro de la ecuación: Precio de Venta – Costos =  Utilidad.  Cualquier  tipo  de  producción  de  bienes  o  prestación  de  servicios  que  genere  ingresos deberá tener erogaciones entre las cuales se encuentran los costos y los gastos.     Los gastos entendidos como “Disminuciones patrimoniales representadas por aumento en  un  pasivo,  disminución  de  un  activo  o  una  combinación  de  ambos,  originados  en  las  actividades  de  administración,  comercialización  y  financiación  de  una  empresa”  (Sinisterra, 2001, p. 139).    Los costos son el “Conjunto de erogaciones y cargos asociados, clara y directamente, con  la adquisición o la producción de los bienes o la prestación de los servicios, de los cuales un  ente económico obtiene sus ingresos” (Aguiar y otros, 1998, p. 77)     A menudo  estos  dos  términos  tienden  a  confundirse,  y  no  es  para más,  pues  ambos  representan erogaciones que afectan la situación económica de la empresa. Su diferencia  radica  básicamente  en  su  asignación  o  destinación,  pues  como  indica  la  anterior  definición, el costo es una erogación que se realiza por la producción de los bienes o a la  prestación de los servicios y por tanto deben ser cargados directamente a ellos. Mientras  que el gasto es una salida que afecta de una  forma  indirecta  los productos o servicios y  como tal deben cargarse indirectamente.     Conocer  los  costos  en  una  organización  es  de  gran  importancia,  pues  como  se  dijo  anteriormente afectan el precio de venta y  la utilidad que se espera recibir, y es por ello  que  los  costos  deben  ser  calculados  sobre  bases  firmes,  que  permitan  tener  un  conocimiento  de  ellos  de  una  forma  más  exacta  y  concisa,  pues  mientras  que  hace  algunos años atrás cada empresa  imponía su precio de venta dependiendo de  la utilidad  que quisiera obtener, hoy día gracias a  la gran  competencia que el mercado ofrece,  se  requiere que los costos puedan ser manejables para llegar a obtener una utilidad deseada,  puesto  que  el  precio  de  venta  ya  no  puede  ser  un  factor  que  se  imponga.    Según  Bendersky (2002), durante años se tuvo en mente la ecuación:       COSTOS + UTILIDAD = PRECIO DE VENTA    Y en los últimos años se debió replantear:     PRECIO DE VENTA ‐ COSTOS = ¿UTILIDAD?    Dada  la  importancia  de  los  costos  mencionada  anteriormente,  la  contabilidad  se  ha  encargado de crear diferentes métodos o maneras de calcularlos de una manera mucho  más  eficiente,  acertada  y  veraz.  Es  por  esto  que  han  surgido  algunos  sistemas  o  metodologías de  costeo que  indican  la manera  como  se deben hallar  los  costos de  los  productos o  servicios, de acuerdo  con el  tipo de empresa, el  tipo de  fabricación, entre  otras características, que hacen que sea diferente para cada organización.     Muchos son  los autores que se han  interesado por el tema de  los costos y dentro de sus  intereses  se  encuentra  el  de  describir  las maneras  como  se  calculan  los  costos,  a  este  procedimiento lo denominan sistemas, metodologías o métodos de costeo. En la siguiente  matriz  se encuentran  algunos de  los  autores que  se han preocupado por el  tema  y  las  diferentes denominaciones y clasificaciones que realizan al respecto:       AUTOR  NOMBRE  UTILIZADO  TIPOS O CLASES  SUBDIVISIONES  Jon Dearden  Sistemas  de  Contabilidad  de  Costos  - Históricos  - Estándar  - Costos Directos  - Costos por Absorción  - Contabilidad  de  Costos  Conjunta  Los  Históricos  se  encuentran  divididos  en:  Ordenes  de  Trabajo  y  Costos por procesos.   W. B. Lawrence  Sistemas  de  costos  - Por  órdenes  de  trabajo  específicos  - Por procesos    Carlos Fernando  Cuevas Villegas  Sistemas  de  Costeo  - Costos por procesos  - Costos  por  órdenes  de  trabajo  - Costos estándar  Los  costos  estándar  se  dividen  en:  Costos  estándar básicos y costos  estándar históricos  AUTOR  NOMBRE  UTILIZADO  TIPOS O CLASES  SUBDIVISIONES  Metodología  - Costeo  Basado  en  Actividades    Morton Baker  Métodos  de  Costeo  - Costeo Absorbente  - Costeo Total  - Costeo por absorción  - Costeo Directo o Variable    Sistemas  de  Costos  - Por órdenes de Trabajo  - Por  procesos  de  fabricación    Según  la  naturaleza  de  los  costos  - Costo  Real,  histórico,  incurrido  - Predeterminado  - Estimado o normal  - Estándar    Joaquín  Cuervo  Tafur y otro  Sistemas  de  costeo  - Costeo  por  órdenes  de  producción  - Costeo por procesos  - Costos Históricos  - Costos Predeterminados  - Costeo  total, absorbente o  tradicional  - Costeo  Directo,  variable  o  marginal.  - Costeo  Basado  en  Actividades  - Costeo  en  la  teoría  de  las  restricciones  - Costeo objetivo  - Costeo  en  el  ciclo  de  vida  de los productos  - Costeo por protocolos  - Costeo basado en ventas    José  Gabriel  Aguirre Flórez  Sistemas  de  Costeo  - Por  áreas  o  niveles  de  responsabilidad  - Por órdenes específicas de  producción  - Por procesos continuos    Gonzalo  Sinisterra  Valencia  Sistemas  de  Costos  - Por órdenes de trabajo  - Por procesos      AUTOR  NOMBRE  UTILIZADO  TIPOS O CLASES  SUBDIVISIONES  Oscar  Gómez  Bravo  Sistemas  de  Costos  - Por órdenes de fabricación  - Por procesos  El  costeo por órdenes de  fabricación  se  divide  en:  Costos Históricos y Costos  Predeterminados  Juan  García  Colin  Sistemas  de  costos  - Por órdenes de producción  - Por procesos  - Históricos  - Predeterminados  El  sistema  de  costeo  predeterminado se divide  en:  Costos  Estimados  y  Costos Estándar  Hansen  y  Mowen  Sistema  de  información  de  administración  de  costos  - Por órdenes de producción  - Por procesos  - Por operaciones  - Costos Estándar    E. Bendersky  Sistemas  de  Costos  - Costeo  Basado  en  Actividades    Jesse T. Barfield  y otros  Sistemas y  métodos de  costeo de los  productos  - Sistema  de  Costeo  Basado  en actividades  - Costeo por órdenes  - Costeo por procesos  - Costeo Estándar    Planeación y  Control  - Costeo  Absorbente/variable  - Costeo Relevante    Ralph  S.  Polimeni  Sistemas  de  Acumulación  de  Costos  - Sistema  Periódico  de  Acumulación de Costos  - Sistema  Perpetuo  de  Acumulación de Costos  - Sistemas  de  Costeo  por  órdenes de trabajo  - Costeo por operaciones  - Costeo por proyectos  - Costeo por procesos  - Costos estándar  - Costeo  por  absorción  Directo  El  Sistema  Perpetuo  de  Acumulación de Costos se  divide  en:  Costos  por  órdenes  de  trabajo  y  costos por procesos  Alfredo Romero  Ceceña  Métodos  de  Costeo  - ABC  - Back Flush Accounting  - Ciclo  de  vida  de  los  productos  - Throughput Accounting  - Cadena de Valor    AUTOR  NOMBRE  UTILIZADO  TIPOS O CLASES  SUBDIVISIONES  Pedro  Zapata  Sánchez  Sistemas  de  acumulación  de  costos  - Sistemas  de  costos  por  órdenes de producción  - Costeo por procesos  - ABC  ‐ Históricos o Reales  Andrés  Linares  (Traductor)  Métodos  de  determinación  de  costos  - Por órdenes de fabricación  - Por procesos    Técnicas  de  Determinación  de  costos  - Coste de Absorción Total  - Coste Marginal  - Costes Estándar  - Control Presupuestario    Bernard  Hargadon  Jr  y  otros  Sistemas  de  Costeo  - Sistemas  por  órdenes  de  producción  - Sistema  de  Costos  por  procesos    Cristóbal del Río  González  Procedimientos  para el control  de  las  operaciones  productivas  - Por órdenes de Producción  - Por Procesos Productivos    Técnicas  para  valuar  las  operaciones  productivas  - Costos Históricos o Reales  - Costos Predeterminados  Los  costos  predeterminados  se  dividen  en:  Costos  Estimados  y  Costos  Estándar  Sistemas  de  Costeo  - Sistema  de  costeo  por  órdenes  - Sistema  de  costeo  por  procesos    Homgren,  Charles T.  Sistemas  o  Métodos  de  Costeo  - Costeo por órdenes  - Costeo por procesos  - Costeo por operaciones  - Costeo hacia atrás  - Costeo real  - Costeo normal  - Costeo presupuestado  - Costeo por proyectos  - Costeo absorbente  - Costeo directo  - Costeo  basado  en    AUTOR  NOMBRE  UTILIZADO  TIPOS O CLASES  SUBDIVISIONES  actividades  - Costeo basado en el cliente     Como  puede  apreciarse  en  el  cuadro  anterior,  los  autores  que  se  han  interesado  por  escribir sobre el tema de costos no han tenido unanimidad ni sobre cómo denominar  la  forma mediante  la cual  se calculan  los costos  (sistema de costeo, métodos de costeo o  metodologías de costeo), ni mucho menos sobre cuáles serían esas diferentes maneras,  pues  cada uno de  ellos presenta  clasificaciones diferentes partiendo de  la más  sencilla  (costos  por  órdenes  y  costos  por  procesos)  hasta  las  más  sofisticadas  que  incluyen  metodologías  modernas  como  el  costeo  basado  en  actividades,  costeo  basado  en  el  cliente, costeo basado en ventas, entre otras. Lo que permite concluir que sobre el tema  de  la definición  y  las  clasificaciones,  falta mucho por discutir  y  los  teóricos del área de  costos  deben  llegar  a  acuerdos  mínimos  que  permitan  aclarar  conceptos  que  son  fundamentales.       HACIA UN ACUERDO SOBRE DENOMINACIONES Y CLASIFICACIONES    En  los  párrafos  anteriores  se mostraba  la  discusión  generada  a  partir  de  si  el  término  adecuado para denominar  la  forma mediante  la  cual  se  calculan  los  costos  es  sistema,  método o metodología, y cuales las clasificación más pertinentes. A continuación y a partir  de la investigación realizada, se acordarán los conceptos más adecuados.    En  cuanto  a  la  denominación,  presentamos  una  definición  de  los  tres  principales  conceptos utilizados:    Sistema: Un  sistema es un  conjunto de partes o elementos organizados  y  relacionados  que  interactúan entre sí para  lograr un objetivo. Cada sistema existe dentro de otro más  grande, por lo tanto un sistema puede estar formado por subsistemas y partes, y a la vez  puede ser parte de un supersistema. (www.diccionarios.com)     Método: Procedimiento que se sigue en las ciencias para hallar la verdad y enseñarla. Un  método es una serie de pasos sucesivos, conducen a una meta. El método es un orden que  debe imponer a los diferentes procesos necesarios apara lograr un fin dado o resultados.  (www.diccionarios.com)    Metodología: Conjunto de métodos que se siguen en una investigación científica o en una  exposición doctrinal. (www.rae.es)    Con  base  en  las  anteriores  definiciones,  se  puede  concluir  que  la  mejor  forma  de  denominar las diferentes maneras mediante las cuales se costea un producto o servicio es  con el término “metodologías” de costeo, puesto que no todas cumplen con los requisitos  necesarios para  llegar a  ser  sistema, ni  son  simples procedimientos  como para  ser una  técnica. Es por esto que se escoge el término metodología. Por tanto una metodología de  costeo la definiremos como: el conjunto de procedimientos secuenciales  que permiten la  acumulación de  los  recursos  consumidos en un periodo determinado de  tiempo  con el  objetivo de calcular el costo de los bienes o servicios producidos por la empresa, valorar  existencias,  preparar  los  informes  financieros  y  facilitar  la  toma  de  decisiones  organizacionales.    En  lo  que  tiene  que  ver  con  la  clasificación,  las  metodologías  de  costeo  han  sido  catalogadas  de  acuerdo  con  el  momento  de  su  aparición  o  desarrollo  y  se  agrupan  normalmente en dos grandes grupos: tradicionales y nuevas. Como su nombre  lo  indica,  las  tradicionales  son  metodologías  desarrolladas  hace  ya  varios  años  y  que  han  sido  utilizadas  durante mucho  tiempo  por  las  empresas  que  son  reacias  al  cambio,  o  que  simplemente no han sentido la necesidad de implantar nuevas maneras de costear que les  permita  tener  datos más  exactos  y  reales  para  una  adecuada  toma  de  decisiones.  Las  metodologías  nuevas,  son  aquellas  que  se  han  desarrollado  recientemente  y  que  se  aplican en empresas que  les  gusta estar a  la  vanguardia en  sus procesos  y que buscan  información  más  completa  y  exacta  para  tomar  las  decisiones  que  atañen  a  la  administración.  Además  estas  nuevas  metodologías  buscan  también,  perfeccionar  la  manera de costear que se hace mediante las tradicionales, las cuales durante los años de  utilización, han presentado algunas falencias que hacen que pierdan credibilidad a la hora  de utilizarlas.     Las metodologías tradicionales están comprendidas por:     Costeo  por órdenes  de  producción:  “Este  sistema,  también  conocido  como  costos  por  pedidos,  opera  en  aquellas  empresas  cuya  producción  se  basa  en  pedidos  o  lotes  de  trabajo,  ya  sea  utilizando  datos  históricos  o  predeterminados.  Es  característica  de  este  sistema que en  cualquier momento  se pueda  identificar específicamente una parte del  artículo  que  se  está  elaborando.  Asimismo,  se  puede  suspender  el  trabajo  y  luego  reanudarlo, sin que por ello se perjudique  la producción del lote que se está haciendo, o  sea que se trata de una producción intermitente”. (Gómez Bravo, 2001, p. 29)     Según  Gómez  Bravo  (2001),  el  costeo  por  órdenes  de  producción  tiene  tres  objetivos  principales:    1. Calcular  el  costo  de  fabricación  de  cada  artículo  elaborado, mediante  el  adecuado  asiento de los elementos del costo en la hoja de costo por trabajo.  2. Mantener conocimiento del proceso de fabricación de cada artículo.  3. Tener control permanente de  la producción aún después de  terminada, para buscar  disminuir los costos en la elaboración de nuevos lotes de trabajo.    Costeo por procesos: Este sistema se utiliza para medir los costos de manufactura durante  un período  contable  y  luego distribuirlos entre el número de unidades manufacturadas  durante  ese  período.  Es  aplicable  a  empresas  que  manufacturan  bienes  en  procesos  productivos de flujo continuo o en serie y es particularmente importante cuando el costo  no puede  ser  identificado  fácilmente con un  lote de productos en particular.  (Sinisterra  Valencia, 2006).    El costeo por procesos es utilizado en empresas que fabrican un solo producto o cuando la  diferencia entre los tipos de productos no es sustancial, es decir, cuando los productos son  relativamente homogéneos.     Costos  Históricos:  Son  aquellos  costos  que  se  determinan  con  posterioridad  a  la  conclusión del período de costos. Para acumular los costos totales y determinar los costos  unitarios de producción, se espera la conclusión de cada período de costos.  La  ventaja  de  los  costos  históricos  consiste  en  que  acumula  los  costos  de  producción  incurridos;  es  decir,  costos  comprobables.  La  desventaja  que  tienen  es  que  los  costos  unitarios de  los artículos elaborados se conocen varios días después de  la  fecha en que  haya concluido la elaboración, lo que implica que la información sobre los costos no llegue  en forma oportuna a la dirección de la empresa para la toma de decisiones. (García Colin,  1996)    Costos Predeterminados: Estos costos son determinados con antelación a la terminación  del  período  de  costos  o  durante  el  transcurso  del mismo.  Ésta  situación  nos  permite  contar con una  información más oportuna y aun anticipada de  los costos de producción,  así como controlar  los mismos mediante comparaciones entre costos predeterminados y  costos históricos. Se clasifican en costos estimados y costos estándar. (García Colin, 1996)     Costos Estimados: son costos predeterminados cuyo cálculo es un tanto general y  poco  profundo,  se  basa  en  la  experiencia  que  las  empresas  tienen  de  períodos  anteriores,  considerando  también  las  condiciones  económicas  y  operativas  presentes  y  futuras.  Los  costos  estimados  nos  dicen  cuánto  puede  costar  un  producto o  la operación de un proceso durante cierto período de costos.  (García  Colin, 1996)     Costos  Estándar:  Son  costos  predeterminados  cuidadosamente,  que  según  la  empresa  debe  costar  un  producto  o  la  operación    de  un  proceso  durante  un  período de  costos,  sobre  la base de  ciertas  condiciones  supuestas de  eficiencia,  condiciones  económicas  y  otros  factores  propios  de  la  empresa.  (García  Colin,  1996)    Costeo total, absorbente o tradicional: “El costeo absorbente trata a  los costos de todos  los  componentes  de  fabricación  (materia  prima  directa, mano  de  obra  directa,  costos  indirectos variables y costos  indirectos  fijos) como costos susceptibles de  inventariarse o  como  costos  de  productos  de  acuerdo  con  los  principios  de  Contabilidad Generalmente  Aceptados”  (Barfield, Raiborn y Kinney, 2005, p. 443). Es decir que considera  los costos  tanto fijos como variables como costos del producto    Costeo Directo, variable o marginal: esta metodología de acumulación de costos  incluye  solamente los que son variables como costos del producto o como costos susceptibles de  inventariarse. Los costos  indirectos fijos son tratados como costos del período. Los costos  de administración y de ventas en los que incurre la organización, son igualmente tratados  como costos del período. (Barfield, Raiborn y Kinney, 2005)    En cuanto a las nuevas metodologías de costeo, se han clasificado en este grupo una serie  de  técnicas  de  gestión  que  no  necesariamente  cumplen  con  los  requisitos  para  denominarse metodologías de costeo. En este grupo se han clasificado las siguientes:     Costeo Basado en Actividades (Activity Based Costing): El costeo basado en actividades,  es  una  metodología  que  centra  su  atención  en  las  diferentes  actividades  que  se  desempeñan en una organización. Asigna costos a los productos y servicios basándose en  las  actividades  que  se  realizan  para  producir,  distribuir  o  simplemente  dar  apoyo  a  al  proceso productivo.   En  esta metodología  los  costos  son  asignados  primero  a  las  actividades  y  luego  a  los  productos. “En  la determinación de costos basada en  las actividades,  los sistemas están  diseñados  de  forma  que  cualquiera  de  los  costos  que  no  pueden  ser  atribuidos  directamente a un producto fluyan dentro de  las actividades que  los originan y de forma  que el costo de cada actividad  fluya entonces al o  los productos que dan origen a  tales  actividades con arreglo a su consumo respectivo de tal actividad” (Hicks, 1997, p. 43)     Costeo en la teoría de las restricciones (Throughput Accounting): “Este modelo asigna los  costos indirectos en los puntos débiles del sistema. La identificación de los recursos escasos  (cuellos  de  botella)  se  hace  absolutamente  necesaria  para  sincronizar  el  sistema.  El  throughput  es  la  velocidad  a  la  cual  se  genera  el  dinero.  El  recurso  escaso  es  el  que  determina el throughput”. (Cuervo Tafur y Osorio Agudelo, 2007, p. 18)    Según  Romero  Ceceña  (1996),  esta  innovadora  metodología,  reemplaza  tres  de  los  conceptos más  importantes que  se han utilizado en  las metodologías  tradicionales:  Los  costos, los inventarios y la rentabilidad del producto.      Los  costos:  considera  que  es  de mayor  utilidad  considerar  el  costo  total,  con  exclusión de  la materia prima, como  fijo y  llamarlo el Costo Total de Fábrica. En  resumen, lo que propone es que la materia prima sea considerada como un costo  fijo.    Los  inventarios:  Proponen  la  idea  de  que  el  inventario  es malo,  es  decir  que  mientras menos inventario exista, mayor rentabilidad se obtendrá.    Rentabilidad  del  producto:  plantea  que  la  contribución  marginal  no  indica  realmente  la rentabilidad del producto y por  lo  tanto no es bueno utilizarla para  tomar decisiones gerenciales.     Costeo Objetivo (Target Costing): esta metodología de costeo indica que el costo debe ser  determinado a partir del precio de venta. Gracias a  la competencia de precios que existe  en el mercado, la única opción que tienen las empresas es buscar un costo más bajo que  le permita tener la rentabilidad que espera. Implica un cambio en la ecuación, en el cual se  pasa de una etapa donde  los precios de venta se  fijan a partir de  los costos  (PV=C+UT),  hasta la propuesta desarrollada donde, el costo se fija como objetivo a partir del precio de  venta (PV‐UT=C), tiene una etapa intermedia en la cual el mercado fija el precio, el costo  es  un  dato  conocido,  y  la  utilidad  es  la  diferencia  entre  ambos  conceptos  (PV‐C=UT).  (Capasso, 1998).    Costeo en el ciclo de vida de  los productos  (Life Cycle Costing): “Es  la acumulación de  costos de actividades que se realizan a lo largo del ciclo de vida de un producto”. (Cuervo y  Osorio, 2007, p. 19). Por  lo general, el costo del producto es  identificado cuando éste se  encuentra en fase de producción, cuando realmente el costo debe ser reconocido desde el  momento de la planeación hasta que se deja de fabricar.    Costeo por protocolos (Protocols Costing): El costeo por protocolos, es una metodología  desarrollada específicamente para el sector salud. Un protocolo, desde el punto de vista  clínico, es una secuencia ordenada de procedimientos utilizables ante un individuo con un  determinado  cuadro  clínico  o  sobre  la  actitud  terapéutica  más  adecuada  ante  un  problema  de  salud.  El  protocolo  permite  al  médico  o  personal  del  área  de  la  salud  encargado del procedimiento  realizar el  tratamiento de manera efectiva  y  con el  costo  mínimo.  Es  en  atención  a  esto  que  el  costeo  por  protocolos  tiene  como  objetivo  establecer para el médico los tratamientos de menor costo. (Candia, 1997)    Backflush costing (Costo retroactivo o de efecto retardado): es una manera de acumular  costos en una empresa donde los procedimientos son muy rápidos. Es una metodología  que le asigna los costos a los productos vendidos y a las unidades que existan en el  inventario final. Es por esto que es considerado como retroactivo, pues el costo no se  asigna en el momento de la producción sino cuando el producto sale a la venta.  (http://catarina.udlap.mx/u_dl_a/tales/documentos/lcp/sanchez_c_l/capitulo4.pdf)    Éstas metodologías  han  sido  utilizadas  ‐algunas  durante mucho  tiempo  otras  de  forma  reciente‐  por  empresas  que  buscan  tener  la  información  de  costos  que  necesitan  para  tomar  decisiones.  Como  se  dijo  anteriormente,  las  nuevas metodologías  surgieron  en  respuesta a  las necesidades de  las organizaciones de actualizar  sus procesos para  tener  información más precisa  y eficaz; pues gracias a que el mercado  se ha expandido  y  las  empresas han tenido grandes cambios tanto tecnológicos como sociales, los procesos que  se  llevan a cabo no pueden seguir siendo  los mismos que cuando el mercado no era tan  complicado  y  la  tecnología no era muy  avanzada.  Inclusive el uso de  la  información ha  cambiado,  puesto  que  según  Kaplan  y  Cooper  (1999),  las  empresas  líderes  utilizan  los  sistemas de costos para:    - Diseñar productos y servicios que cumplan con las expectativas de los clientes pero que a  su vez brinden algún beneficio   - Observar donde hay que realizar mejoras continuas en cuanto a la calidad, la eficiencia y  la rapidez.  - Guiar las decisiones de inversión y de oferta de producto.  - Realizar las diferentes elecciones entre los proveedores con los que cuenta la empresa.   - Negociar con los clientes en cuanto al precio, entrega, calidad, condiciones del producto  y el servicio que se va a satisfacer.  - Organizar procesos de distribución y servicio para el mercado.     Pero  en  algunas  ocasiones  los  directivos  de  las  organizaciones  no  están  recibiendo  información que  les permita desarrollar estos objetivos, dado que tienen  implementados  sistemas de costos sencillos que no cuentan con el avance de la tecnología y que servían  en un momento en el que el mercado era local; o en algunas ocasiones existen empresas  que cuentan con una metodología de costeo que no es la apropiada para los productos o  servicios que generan. Muchas empresas presentan este  tipo de  falencias y aunque una  buena metodología de costeo no hace grande una empresa, una mala si puede hacer que  una empresa no prospere ni crezca. Gracias a esta situación es que en las diferentes obras  que los estudiosos del tema han creado, se ha generado gran controversia respecto a las  ventajas, desventajas  y  limitaciones que  se pueden  ver en  las diferentes metodologías,  tanto en las tradicionales como en las nuevas.      LIMITACIONES DE LAS METODOLOGÍAS DE COSTEO APLICADAS DE MANERA INDIVIDUAL     Existen muchas ventajas, así como desventajas y  limitaciones que  los sistemas de costeo  conllevan con su utilización. Algunos autores se han interesado en plantearlas, en algunos  casos  específicamente,  es  decir  cada  uno  de  los  sistemas,  o  en  otras  realizan  críticas  generales  a  las metodologías  de  costeo  tradicionales  o  a  las  nuevas metodologías.  A  continuación  se  mostrará  cuales  son  las  más  notorias  que  hacen  que  algunas  metodologías de costeo pierdan credibilidad ante  las organizaciones o personas que  las  utilicen, o que quienes las utilicen, no tengan instrumentos firmes e información correcta  a la hora de tomar decisiones de carácter económico.    Las metodologías  tradicionales  de  costeo  fueron  diseñadas  en  una  época  en  la  cual  el  ambiente empresarial era muy estático y  la diversidad de productos no era muy amplia,  por lo tanto estas metodologías se acoplaban fácilmente a cualquier tipo de empresa y en  su momento eran adecuadas para ellas. Anteriormente, los materiales y la mano de obra  eran  muy  significativos  dentro  de  la  estructura  de  costos  de  las  empresas  pues  representaban casi el 90% de los mismos. Según Zapata Sánchez (2007), la mano de obra  ha sido reemplazada por la diferente maquinaria que la tecnología ha traído, por equipos  y por robots, tanto así que  los costos  indirectos de fabricación   alcanzan a participar hoy  en día casi en un 25% del costo total, mientras que la mano de obra disminuyó y se estima  que no supera el 10% en algunas entidades. El tratamiento de los materiales y la mano de  obra suele ser sencillo, pero el manejo de los CIF son los que representan algún grado de  dificultad,  y es principalmente esta  razón  la que ha  impulsado  a  la  creación de nuevas  metodologías  de  costeo.  Las metodologías  tradicionales  suponen  que  todos  los  costos  pueden  ser considerados  como variables o  fijos  respecto a  los  cambios en  las unidades  producidas o el volumen de la producción, de allí que se suponga que las unidades y otras  medidas como las horas de mano de obra y las horas máquinas sean las únicas relevantes.  Con estas bases unitarias  se  le asigna el  costo a  los productos. Distribuir el  costo de  la  mano  de  obra  y  de  los materiales  resulta  sencillo,  pero  cuando  se  van  a  distribuir  los  costos  indirectos  de  fabricación  no  lo  es  tanto  y  se  utiliza  la  base  llegar  a  su  determinación. Estas bases causan cambios en  los costos cuando el número de unidades  producidas varía.     En los sistemas de contabilidad tradicionales, se aprecia dificultades en el proceso para la  distribución  de  costos  indirectos,  según  Cokins,  2000,  estas metodologías  “fallan  en  su  cometido  mediante  sus  prorrateos  primarios,  secundarios  y  hasta  terciarios,  que  no  resultan más  que  en  asignaciones  arbitrarias,  ya  que  desconocen  cualquier  análisis  de  causalidad. La mayoría de los esquemas de prorrateo de las organizaciones son inútiles y,  peor  aún,  imprácticos  y  desorientadores”.  Existen  muchas  discusiones  por  estos  prorrateos que desconciertan a las personas, incluyendo los precios de transferencia.      Según  Romero  (1996),  el  sistema  de  costos  tradicional  en  el  nuevo medio  empresarial  distorsiona sistemáticamente el costo de los productos e introduce todo tipo de subsidios  entre  productos  por  diversas  razones.    En  primer  lugar, muchas  empresas  utilizan  una  única tasa de prorrateo de gastos  indirectos de fabricación global para toda  la planta,  la  cual,  por  asignar  la misma  cantidad  de  gastos  indirectos  de  fabricación  a  cada  tipo  de  producto  (por  promediarlos  todos),  falla  en  reconocer  las  diferencias  en  la  atención  y  esfuerzo requeridos en la producción de los diferentes artículos.    Para  los estudiosos de estas metodologías,  la  imputación de  costos obedece a medidas  simplistas,  usualmente  basadas  en  la  mano  de  obra  directa,  que  no  representan  las  exigencias de recursos que cada producto plantea a  la empresa.   Si bien  los métodos de  costos  de  la  información  financiera  arrojan  valores  para  inventarios  y  costos  de  mercancías vendidas que son satisfactorios a los fines de la información a terceros y de la  auditoría,  desvirtúan  en  cambio  sistemáticamente  los  costos  individuales  de  los  productos.  Los sistemas de costeo estándar, habitual en la mayoría de las organizaciones,  imponen  usualmente  pesadas  cargas  de  subsidios  entre  productos.    Cuando  sólo  se  cuenta  con  tan  deficiente  información  de  rutina,  para  establecer  los  costos  de  los  productos,  es  grande  el  peligro  de  tomar  decisiones  erróneas  en materia  de  precios,  fuentes de suministro, mezcla de productos y respuestas a productos rivales.  Al parecer,  son muchas las empresas que caen en esta trampa. (Johnson y Kaplan, 1988).    En la metodología de costeo por órdenes de producción se presentan dos inconsistencias  en cuanto a la aplicación de los costos indirectos de fabricación: La base de la actividad y  la  tasa predeterminada. Respecto a  la base de  la actividad, es normal utilizar una base  para  la  determinación de  los  costos  indirectos  de  fabricación,  pero  cuando  se  trata  de  utilizar una sola, ésta es escogida de una manera arbitraria, lo que genera inexactitud en  la  distribución  de  los  CIF.  Respecto  a  la  tasa  predeterminada,  cuando  es  utilizada,  se  termina por asignar costos que no son los reales y que por lo tanto no sirven de apoyo a la  determinación  del  costo  del  producto.  Esta  metodología  presenta  algunas  ventajas  y  desventajas a saber.        Estas  limitaciones  de  las  metodologías  tradicionales  de  costeo  entre  otras  no  mencionadas,  son  las  que  han  generado,  que  aparezcan  las  nuevas metodologías  para  tratar  de  suplir  sus  deficiencias.  Como  pudo  observarse,  la  principal  limitante  de  las  metodologías tradicionales es el poco avance tecnológico que presentan. Sin embargo, las  nuevas metodologías no  se  salvan de  recibir    críticas  sobre  su utilización, pues  aunque  tienen una visión un poco más futurista de los costos, presentan dificultades en cuanto a  su  aplicación,  generando  también  dificultades  o  desventajas  a  la  hora  de  aplicarlas  en  cada  empresa.  Por  lo  tanto  también  es  de  interés  conocer  cuáles  son  esas  principales  desventajas que hacen que  las nuevas metodologías de costeo, no sean  la perfección en  cuanto a metodologías de costeo se refiere.     Por  ejemplo,  la  metodología  ABC  aparentemente  es  sencilla,  pero  a  la  hora  de  implementarla requiere de elementos que parecen complejos dado que busca costear los  objetos de costos de acuerdo con el consumo de actividades. Dentro de  las  limitaciones  que pueden presentarse al momento de la implementación de la metodología ABC según  Cuervo Tafur y Osorio Agudelo (2007), son:      Los elementos clave: Se debe tener un conocimiento profundo de la organización para  conocer cuales son las actividades principales que hacen parte de ella y se debe tener  una muy buena  información contable que provea  información de costos. Además se  debe tener una buena definición de  los direccionadores y de  las bases de asignación  que midan de una forma correcta la causalidad entre un nivel y otro para distribuir los  costos     Implantación  de  ABC  simplemente  por  moda:  Una  empresa  debe  utilizar  la  metodología ABC, sólo cuando ésta se acomode a las necesidades de información que  tiene. La  sola  implementación de ABC, no  servirá para  ser una gran empresa y para  arreglar las deficiencias. La metodología ABC ayuda a las organizaciones no solamente  a  conocer  cuantitativamente  la  organización  (es  decir  sus  costos,  gastos),  sino  que  también  se puede conocer  todo el  funcionamiento,  las actividades, procesos que  se  realizan a través de la organización.      Implantación  del ABC  como  sistema  aislado,  de  los  demás modelos de  gestión: A  partir del enfoque por procesos, una organización puede utilizar diferentes sistemas  de  gestión.  La metodología ABC hace parte de este enfoque, por  lo  tanto debe  ser  utilizado con otros sistemas de información que permitan perfeccionar los procesos y  que den como resultados bases firmes y razonables para tomar decisiones.     Lento  reconocimiento  del  ABC  como  una  herramienta  para  la  administración  del  cambio  de  comportamiento:  Por  lo  general,  la  información  que  proporciona  la  metodología ABC es subutilizada, puesto que  las personas tienen  la vieja mentalidad  que las metodologías de costeo, solo sirven para el valor del costo de los productos. La  metodología  ABC  no  sólo  proporciona  información  cuantitativa,  también  brinda  información de gestión que sólo es utilizada por las personas que tienen la mentalidad  más avanzada.     En ABC no se sabe con exactitud cuál debe ser el nivel de detalle de  la  información  de costos y por ende la estructura que se requiere: Cada empresa es diferente y por  lo tanto requiere una estructura de ABC diferente, lo que quiere decir que no existen  un  estándar  para  implementar  el  ABC  en  todas  las  organizaciones,  pues  todas  son  diferentes, y aunque el procedimiento es el mismo, la estructura no.      Resulta algo complejo seleccionar adecuados direccionadores de costos: en muchas  ocasiones  los direccionadores no son escogidos adecuadamente y esto genera que  la  metodología de ABC pueda arrojar datos inexactos.      Dificultad para realizar un análisis costo – volumen – utilidad: la metodología ABC no  logra identificar concretamente los costos fijos, variables, semivariables o semifijos, si  no se conoce el origen de  los costos, esto solo es posible mediante  la utilización de  algunas herramientas que no todas las empresas logran alcanzar.     Adicionalmente, a la metodología ABC se le pueden notar otra serie de deficiencias como  las siguientes:      El ABC considera que la mayoría de los costos son variables.   En algunas ocasiones la metodología ABC puede confundirse con un Full Costing o un  Direct Costing.   Al no clasificar los costos por variabilidad, el ABC no realiza un análisis marginal.   El modelo ABC está únicamente basado en información histórica.   No es soportado por la técnica contable.   Las actividades son muchas veces agrupaciones de tareas muy diferentes.      Por otro lado, la metodología back – flush costing, ha sido criticada por Castellanos (2003),  diciendo que “… en realidad el cambio que representa respecto al método tradicional sólo  consiste en la eliminación del cargo que normalmente se hace a producción en proceso de  la mano de obra y de los cargos indirectos”. De igual manera, en el mismo trabajo, agrega  que  “Lo mismo  sucede  en  el  caso del  throughput  accounting  en  el  que  sólo  la materia  prima es considerada como costo, y  la mano de obra y  los cargos  indirectos como costos  fijos que se llevan a resultados”    Así mismo el profesor Castellanos considera que el Ciclo de vida del producto, es un tema  interesante para  incluir en  los métodos de costeo, pero que no debe considerarse como  uno de ellos. De igual forma, dice que resulta discutible que la mano de obra siempre sea  tratada como un costo fijo, cuando hay organizaciones que todavía cuentan con ella como  elemento fundamental de la fabricación.      A nivel  general,  las nuevas metodologías de  costeo han presentado dificultades  en  sus  procesos por la complejidad en su implementación, puesto que resulta un poco difícil para  algunas organizaciones que son reacias al cambio y cuyo personal también lo es. De igual  forma  resulta  en  algunas  ocasiones  costoso  implementarlas  en  organizaciones  de  pequeño o mediano tamaño. Adicionalmente las nuevas metodologías de costeo son para  algunos,  metodologías  gerenciales,  que  probablemente  no  proporcionen  suficiente  información  cuantitativa,  si  no más  bien  información  cualitativa  y  en  algunos  casos  las  organizaciones que no  se preocupan por  innovar  sus procesos, prefieren  seguir con  sus  antiguas metodologías que  les proporcionen  la  información de  costos que  siempre han  tenido.     Gracias  a  los  cambios  tecnológicos,  la  globalización  de  los  mercados  y  la  alta  competitividad,  las  organizaciones  se  ven  en  la  necesidad  de  mejorar  sus  procesos   internos, ser mas eficaces y eficientes para no quedarse atrás en el mercado, para cumplir  con estos aspectos es necesario el manejo de la información, que esta sea útil para tomar  decisiones en un momento dado y que la información obtenida  sea  veraz,  por  esto  la   importancia de la aplicación de una metodología   de costeo que sirva  para una excelente  “gestión”,  para  que  esto  se  de,  las  organizaciones  deben  optar  por  nuevos  sistemas  o  metodologías  debido a los grandes cambios y avances  a nivel interno dentro de estas, las  metodologías  tradicionales  de  costeo    no  cumplen  con  las  expectativas  o  necesidades  requeridas por las empresas que quieren tener éxito, es  en el tratamiento de los CIF, esto  generado principalmente porque  la  tecnología  se ha  apoderado de  las empresas  y han  reemplazado a la mano de obra en gran proporción.     En  general,  las metodologías  tradicionales  de  costeo  no  son  de mucho  apoyo  para  las  organizaciones que van a  la vanguardia  tanto con su producción como con  los procesos  que  realiza.  Las  metodologías  tradicionales  son  consideradas  por  muchos,  meras  “técnicas” para encontrar el costo de  los productos o servicios. Las empresas que están  innovando sus procesos se sienten más apoyados en nuevas metodologías que les brindan  información más útil para la gerencia.      BUSCANDO UNA MEJOR FORMA DE COSTEAR:   EL COSTEO HÍBRIDO    Aunque muchas organizaciones vienen utilizando metodologías de costeo tradicionales y  otras  han  comenzado  a  utilizar metodologías modernas,  existe  otro  grupo  que  quiere  perfeccionar más el proceso de determinación de costos dada su importancia en la toma  de decisiones empresariales. A  raíz de  las  limitaciones  y desventajas que presentan  las  metodologías  de  costeo  mencionadas  anteriormente;  los  teóricos  han  tratado  de  desarrollar cambios en las metodologías empleadas, que permitan una mejor información  de  costos en  las organizaciones. En  las  condiciones  actuales de mercado, el  factor más  importante para  la competencia no es meramente el precio de venta del producto o del  servicio, sino que también entran a  jugar  factores determinantes como  lo son  la calidad  del producto,  las ventajas o desventajas que puedan tener para el usuario,  la calidad del  servicio prestado, la necesidad que se vaya a satisfacer en el cliente. Características como  estas, difícilmente son medidas o analizadas por  los sistemas  tradicionales de costeo,  lo  que genera que una empresa que todavía utilice estas metodologías no puedan entrar a  competir con estos factores tan importantes.     Con  base  en  situaciones  como  la  anterior,  se  ha  tratado  de  buscar  la  manera  de  perfeccionar  cada  vez  más  los  procesos  y  es  por  esto  que  se  han  creado  nuevas  metodologías  de  costeo,  que  como  se  mencionó  anteriormente  también  presentan  dificultades. Y tratando siempre de perfeccionar los procesos y de mejorar la información  presentada en  las organizaciones es que se ha desarrollado una manera para  lograrlo: El  Costeo Híbrido.    DEFINICIÓN  DEL  COSTEO  HÍBRIDO:  El  costeo  híbrido  se  puede  definir,  como  la  combinación o mezcla de dos o más metodologías de costeo que logren complementarse  para lograr una determinación de costos precisa, y adicionalmente que la información que  suministre  pueda  ser  de  fácil  aplicación  para  la  gerencia,  en  su  proceso  de  toma  de  decisiones.     Con  base  en  la  anterior  definición,  el  costeo  híbrido  no  puede,  ni  debe  ser  entendido  como  una  metodología  de  costeo,  puesto  que  su  función  principal  es  precisamente,  mezclar  las  diferentes metodologías  existentes  tanto  tradicionales  como  nuevas  y  no,  crear  una  metodología  nueva  a  partir  de  ellas.    El  costeo  híbrido  es  un  término  relativamente nuevo en la literatura de costos, por lo tanto es poca la información que se  puede encontrar acerca de él, pero lo que no es tan nuevo, son las diferentes mezclas de  metodologías de  costeo que  se hacen en  las empresas. Quienes han estudiado el  tema  consideran  que  es  una  práctica  administrativa  y  contable  que  podría  traer  grandes  beneficios  a  las  organizaciones,  y  que  mejora  notablemente  la  aplicación  de  las  metodologías  de  costeo.  Algunas  de  las  combinaciones  de  metodologías  que  pueden  encontrarse en los textos de costos y que harían parte del costeo híbrido son:    El costeo de operaciones es una combinación de procedimientos de costeo por trabajos y  por  procesos,  que  se  aplica  a  lotes  de  productos  homogéneos.  Este  sistema  de  costeo  emplea procedimientos de órdenes de trabajo para distribuir el costo de  los materiales a  los  lotes, y procedimientos por proceso para distribuir  los costos de conversión. Se utiliza  un  enfoque  de  costeo  híbrido  por  que  cada  lote  utiliza  diferentes    cantidades  de   materiales pero impone las mismas demandas  en los recursos de conversión de procesos  individuales, diferentes  lotes pueden pasar por distintas operaciones. (Hansen y Mowen,  2003).    Los dos principales sistemas de costeo que utilizan las empresas manufactureras son el de  órdenes  de  trabajo  y  por  procesos,  sin  embargo,  existen  combinaciones  de  ambos,  denominados híbridos. (Rodríguez y otros, 2007)    Un sistema de costeo híbrido mezcla las características del costeo por órdenes de trabajo  y costeo por procesos. Los sistemas híbridos deben diseñarse de tal modo que se ajusten a  las características particulares de los distintos sistemas de producción.     Otra  forma de  costeo híbrido es expuesta por Horngren, 2006 en  la  cual  se utiliza una  combinación de costo real para el manejo de la materia prima, estándar para el manejo de  la mano de obra y predeterminado para el cálculo de  la  tasa de costos  indirectos,  todo  esto  con  el objetivo  de  alcanzar  información  útil,  oportuna  y  que  facilite  la  planeación  organizacional    Los    costos  predeterminados    basan    su    funcionamiento    en    costos    estimados    o  estandarizados  para registrar los elementos de los  costo, los cuales son comparados  con   Costos  Estándar  complementan  a  los  sistemas  de  costeo  históricos  al  satisfacerla  los  costos  reales, a  fin de verificar  la eficiencia para un determinado nivel de actividad,  los  necesidad  de  evaluar  el  rendimiento,  se  utiliza  como  herramientas  para  la medición  y  comparación  de  costos  de mayor  exactitud  que  los  costos  estimados.  La  información  obtenida  por medio  de  estas metodologías  es  útil  para  la  administración  por  que  es   oportuna y  esta disponible  para el cálculo de costos y la toma de decisiones.    En el área de  la salud es muy utilizado un tipo de costeo híbrido que combina el costeo  por protocolos con el costeo basado en actividades o absorbente. Según Duque y Osorio  (2003):   El costeo por protocolos es una herramienta que permite calcular estándares de  consumo ante determinado procedimiento,  la cual es utilizada por el Costeo Basado en  Actividades o el Costeo Absorbente al momento de calcular el costo real de la prestación  del  servicio.  Aquí  la  combinación  de  metodologías  tiene  como  objetivo  principal,  la  construcción  de  adecuados  direccionadores  o    conductores  de  costos  que  tengan  una  acertada relación  causa – efecto  entre  el costo  a distribuir y quien lo recibe, con el fin  de dar o mejorar  la   distribución de costos para obtener un mayor beneficio y minimizar  factores que no  dan valor al producto o servicio y de alguna manera afectan el calculo de  los costos.    Sin embargo, el profesor de Costos y Gestión, de la Universidad de Buenos Aires, Marcelo  Gustavo  Podmoguilnye,  en  su  artículo  “LA  EVOLUCIÓN DEL  COSTEO  POR  ACTIVIDADES  HACIA EL COSTEO HÍBRIDO DE LOS PROCESOS”, plantea que por la definición de la palabra  híbrido se refiere al costeo o a los informes que originan. En primera instancia supone que  el  costeo híbrido es un avance de  la metodología del Costeo Basado en  las Actividades  ABC, sin embargo más adelante define el costeo híbrido de  los procesos (Hybrid Process  Costing)  como  “…  es  una  técnica  de  gestión  con  información  híbrida  basada  en  la  actividad, sustentada en una técnica de costeo basado en actividades con la posibilidad de  generar información  híbrida”. “…el HPC, mal llamado “modelo”, es una técnica de gestión  y no una técnica de costeo”.     Más adelante entre  las características del costeo híbrido menciona que “…el sistema que  permite  el  uso  de  diversas  técnicas  de  costeo  mediante  el  desarrollo  de  modelos  de  negocios alternativos”     Podría refutarse la idea inicial del profesor Podmoguilnye, al decir que el costeo híbrido es  la evolución del ABC, puesto que en muchos de sus apartes menciona que puede darse la  combinación de diferentes metodologías de costeo  sin que  se haga hincapié en el ABC.  Además el ABC es una metodología  sola, no viene acompañada de otras metodologías,  mientras que el costeo híbrido plantea una mezcla de metodologías.      El  costeo  híbrido,  permite  que  se  utilicen  las metodologías  tradicionales  de  costos,  las  cuales  tienen  una  función más  cuantitativa,  y  las metodologías  nuevas  que  tienen  una  función  más  gerencial,  por  lo  tanto  ambas  se  complementan  y  se  puede  lograr  una  aproximación  más  cercana  a  los  costos  organizacionales  y  de  igual  forma,  brindar  información más eficaz para la gerencia a la hora de tomar decisiones.     Es  por  esto,  que  el  costeo  híbrido  nace  como  una  muy  buena  alternativa  para  las  diferentes organizaciones que quieren  tener  información de  costos  cada  vez más útil  y  perfeccionada,  para  afrontar  las  diferentes  situaciones  que  se  van  presentando  en  el  nuevo  entorno  organizacional.  Las  empresas  que  quieran  estar  a  la  vanguardia  en  sus  procesos y que quieran sobresalir dentro del mercado, deberán, sin duda alguna, aplicar el  costeo híbrido, puesto que como se ha dicho, es un gran avance que ha dado la teoría de  costos, y que mejora notablemente la aplicación de las metodologías de costeo.       Podremos catalogar como ventajas y desventajas de la aplicación de un modelo de costeo  híbrido las siguientes:    VENTAJAS:      Permite  un  acercamiento más  razonable  hacia  los  costos  reales  de  los  productos  y  servicios prestados.   Ayuda notablemente a la toma de decisiones gerenciales, gracias a su razonabilidad   Brinda información más completa y detallada sobre los procesos de la organización, lo  que  permite  que  se  pueda  hacer  un  control más  preciso  y  tener  un mejoramiento  continuo   Admite que cada organización se acomode a la mezcla más apropiada para el tipo de  producción o para la prestación del servicio que tenga.        DESVENTAJAS     La  principal  desventaja  que  presenta  el  costeo  híbrido  es  la  dificultad  de  algunas  organizaciones para  implementar dos o más metodologías de costeo, bien sea por el  costo,  por  el  personal  poco  capacitado  para  ello  o  por  las  aplicaciones  computacionales que apoyan el proceso.       Es de resaltar que el costeo híbrido no debe plantearse como una mezcla de metodologías  específica tal y como lo presentan algunos autores, sino que más bien, le da la libertad a  cada organización de escoger las metodologías que más se acomoden a sus necesidades y  mediante  la buena  implementación de cada una de ellas, se pueda obtener  información  razonable, pertinente, eficaz y eficiente. Algunas organizaciones podrán implementar dos  metodologías  de  costeo  tradicionales  y  esto  generará  costeo  híbrido.  Sin  embargo  muchas,  pueden  considerar  que  la  mejor  combinación  está  en  una  metodología  tradicional y una nueva metodología moderna, puesto que la idea puede no ser combinar  dos metodologías que aporten  información cuantitativa, sino que es preferible combinar  una metodología que brinde información cuantitativa y otra que me la brinde cualitativa,  para  perfeccionar  la  toma  de  decisiones.  El  costeo  híbrido  finalmente,  puede  tomarse  como una muy buena alternativa para el perfeccionamiento de la información contable y  de costos, que mejora la toma de decisiones y ayuda al mejoramiento continuo.           CONCLUSIONES      La contabilidad gerencial, es una rama de la contabilidad que cada vez va tomando mayor  fuerza en cuanto a su aplicabilidad e importancia en las empresas. Los costos siempre han  sido una base  fundamental para que  se puedan  tomar decisiones  y para que  se pueda  competir  en  el mercado.  Cuanto más  adecuado  sea  el  dato  cuantitativo  que  se  tenga  acerca  del  costo,  más  eficiente  será  la  información  cualitativa  que  de  allí  se  pueda  generar.    Las metodologías de costeo requieren ser más acertadas en el cálculo del costo para que  las  organizaciones  puedan  tomar  decisiones  inteligentes  y  apropiadas  que  afectan  la  situación  económica  de  la  empresa.  En  respuesta  a  esta  necesidad,  y  sabiendo  que  el  entorno no es tan sencillo como el de hace algunos años, el costeo híbrido es planteado  como una herramienta que servirá de gran apoyo a  la aplicación de  las metodologías de  costeo.    Vale  la  pena  que  los  estudiosos  en  costos  aborden más  este  tema,  puesto  que  no  es  mucha  la  bibliografía  que  existe  al  respecto,  sin  embargo  algunas  organizaciones  que  están utilizando varias metodologías de costeo están aplicando costeo híbrido sin que se  den cuenta.     De  igual  forma  es  necesario  que  las  empresas  tengan  una mentalidad más  futurista  y  preparen a  los empleados para  las  innovaciones que se puedan venir presentando. En el  caso  particular  del  costeo  híbrido,  es  fundamental  crear  la  conciencia  de  que  es  una  herramienta actual y que les servirá de gran apoyo para la toma de decisiones.    El costeo híbrido trae consigo  la seguridad de que mejora notablemente  la aplicación de  las  metodologías  de  costeo,  puesto  que  pueden  realizarse  diversas  mezclas  o  combinaciones que  se  adapten  a  las  empresas dado que  todas  son  diferentes  y por  lo  tanto requieren sistemas de información que se adecuén a sus estructuras.    BIBLIOGRAFÍA      - Aguiar, H. y otros. (1998). Diccionario de términos contables para Colombia. Medellín.  Editorial Universidad de Antioquia.     - Aguirre  Flórez,  J.  G.  (2004).  Sistema  de  Costeo.  La  asignación  del  costo  total  a  productos  y  servicios.  Bogotá.  Colección  Estudios  de  Contaduría.  Universidad  Jorge  Tadeo Lozano.     - Alvarez y otros. (1996) Contabilidad de Gestión Avanzada. México. Mc Graw Hill.    - Barfield,  Jesse  y  otros.  (2005).  Contabilidad  de  costos  tradiciones  e  innovaciones.  Quinta edición. México. Editorial Thomson.    - Bendersky, E. ABC – ABM Gestión de costos por actividades.  Editorial de las ciencias,  Buenos Aires, 2002    - Candia Bouso, B.,  Isasi Fernández C.  (1997): Manual  sobre desarrollo de protocolos.   Revista todo Hospital 139, septiembre.    - Capasso, C. M. La Teoría de las Restricciones y la Contabilidad del Throughput. Revista  Costos y Gestión N° 28, Buenos aires, 1998.    - Castaño, S. y otros. (2002). Finanzas y Costos. Un acercamiento a la gestión financiera  de las organizaciones en salud. Colombia. Alfa omega Colombiana S.A.    - Castellanos Elias, J. (2003). Revisión crítica al ABC y a los “nuevos métodos de costeo”.  Revista Contaduría y Administración. UNAM. Nº 209. Págs. 47‐55    - Cokins, G.  Porqué falla la contabilidad tradicional a los gerentes.    - Cuervo Tafur, J. y otro.  (2007). Costeo Basado en Actividades –ABC‐. Gestión basada  en actividades –ABM‐. Colombia. Ecoe Ediciones.     - Davidson, S. (1982). Manual de contabilidad de costos. México: Mc Graw‐Hill    - Del  Río  González,  C.  (2000).  COSTOS  I.  Históricos.  Introducción  al  estudio  de  la  Contabilidad y Control de los Costos Industriales. México. Editorial ECASA.    - Dohr, J. L. 1961. Contabilidad de costos. S.I: S.N    - Duque, M.I., Osorio, J.A. (2003). Sistema de costeo basado en actividades aplicado al  sector salud. Revista Contaduría Universidad de Antioquia, número 43, julio‐diciembre.    - Escobar Bolívar, J. (2002). Sistemas de costeo. Medellín: Jorge Escobar    - Escobar  Domínguez,  S.  (2004).  Costeo  por  procesos.  Cali.  Universidad  Libre  de  Colombia.    - García Colin, J. (1996). Contabilidad de Costos. Colombia. Editorial Mc Graw Hill.    - Gayle Rayburn, L. (1999). Contabilidad y Administración de Costos. México. Mc Graw  Hill.    - Gillespie, C. M. Procedimientos contables para  los costos estándar. México; Uteha. 2  ed    - Gómez Bravo, O.    (2001). Contabilidad de Costos. Colombia. Editorial Mc Graw Hill.  Cuarta Edición     - Hansen  D,  Mowen  M.  (2003).  Administración  de  Costos.  Contabilidad  y  Control.  México. International Thomson Editores.     - Hargadon JR, B. (1988) Contabilidad de Costos. Bogotá. Editorial Norma.    - Harper, W. M. (1982). Contabilidad de costos. Madrid: Edaf    - Hicks, D. T. (1998). El sistema de costos basado en las actividades (ABC). Guía para su  implantación en pequeñas y medianas empresas. México. Alfa omega    - Horngren, Charles; Foster, George y Datar, Srikant (2006). Contabilidad de Costos. Un  enfoque gerencial. México. Prentice Hall Hispanoamericana, S.A.     - Isaza González, R. (2005). Manual de Costos. Sistemas de cálculo y toma de decisiones  para optimizar utilidades. Medellín. Centro interamericano jurídico – financiero.    - Johnson,  T.,  Kaplan,  R.  (1988).  Ascenso  y  decadencia  de  la  contabilidad  general.   Administración  de  empresas,  Volumen  18,  número  214.  Buenos  Aires.  Contabilidad  moderna    - Kaplan, R. S. y Cooper R.  (1999). Coste y Efecto. Cómo usar el ABC, el ABM y el ABB  para mejorar la gestión, los procesos y la rentabilidad. Barcelona. Gestión 2000.    - Linares, A. (Traductor). (1982). Contabilidad de Costos. México. WH Harper.    - Machado, Marco. A. (2002). De la contabilidad de Costos al control de gestión. Revista  Contaduría. Universidad de Antioquia. Nº 41. Págs. 193‐211    - Mott, G.  (1998). Contabilidad de gestión para  tomar decisiones.  Santafé de Bogota:  Alfa omega, Marcombo    - Neuner,  J.  J. W.  (1980).  Contabilidad  de  costos;  principio  y práctica. Mexico; Unión  tipográfica editorial hispano‐americana. 2 ed.    - Osorio, O. M. 1991.  La  capacidad de producción  y  los  costos. Buenos Aires. Macchi  Grupo editor.    - Podmoguilnye, M. G.  (2005). La evolución del costeo por actividades hacia el costeo  híbrido de  los procesos. Revista Iberoamericana de Contabilidad de Gestión. Volumen  3, número 5.    - Polimeni, R. S. y otros. (1998). Contabilidad de Costos. Conceptos y aplicaciones para  la toma de decisiones gerenciales. Tercera Edición. Bogotá. Mc Graw Hill.     - Ramírez Padilla, D. N. (2005). Contabilidad administrativa. México, Bogotá: Graw Hill.  7 ed.    - Reyes. E. (1974). Contabilidad de Costos. México. Ed. Limusa.    - Rico E, L. F. (2000). Gerencia de costos y ventaja competitiva. La reducción de costos  para el mejoramiento continuo. Primera edición. Bogotá. CESA    - Rodríguez,  G.,  Chávez,  J.,  Rodríguez,  B.,  Chirinos,  A.  (2007).  Gestión  de  costos  de  producción  en  el  sector  metalmecánico  de  la  región  zuliana.  Revista  de  Ciencias  Sociales, v 13 no.3, Maracaibo.    - Romero Ceceña, A. (1996). La contabilidad gerencial y los nuevos métodos de costeo.  México. Instituto Mexicano de Contadores Públicos. A.C.    - Rosanas Marti,  J. M.  (1993).  Contabilidad  de  Costes  para  la  Toma  de  decisiones.  España. Editorial Desclee de Brouwer.    - Sáez, A. (1993). Contabilidad de Costos y Contabilidad de Gestión. México. Editorial Mc  Graw Hill.     - Sánchez  Chinchilla,  W.  y  otro.  (2006).  Contabilidad  Conceptual  e  Instrumental.  Armenia. Investigar Editores. Segunda Edición.    - Sinisterra  V,  G.  y  otros.  (2001).  CONTABILIDAD.  Sistema  de  información  para  las  organizaciones. Cuarta Edición. Bogotá. Editorial Mc Graw Hill.    - Sinisterra Valencia, G. (2006). Contabilidad de Costos. Bogotá. Ecoe Ediciones.    - Torres Salinas, A. T. (2002). Contabilidad de Costos. Segunda Edición. México. Mc Graw  Hill.     - Zapata  Sánchez,  P.  (2007).  Contabilidad  de  Costos.  Herramienta  para  la  toma  de  decisiones. Bogotá. Mc Graw Hill.     - http://www.gestiopolis.com/recursos4/docs/fin/evocontabi.htm    - http://www.monografias.com/trabajos22/contabilidad/contabilidad.shtml    - http://www.gestiopolis.com/recursos/documentos/fulldocs/fin/abcmarvin.htm    - http://eco.unne.edu.ar/contabilidad/costos/invitados/cos‐objet.pdf    - http://www.wikilearning.com/monografia/sistema_de_costeo_por_ordenes_de_traba tr‐caracteristicas_ventajas_y_desventajas_del_sistema/12962‐14    - http://www.mitecnologico.com/Main/ComparativodeMetodosVentajasDesventajas    - www.rae.es    - www.diccionarios.com    - http://catarina.udlap.mx/u_dl_a/tales/documentos/lcp/sanchez_c_l/capitulo4.pdf